无形资产会计与税法差异分析
无形资产的估价
例1:2002年6月2日，A公司接受B公司投资的一项专利进行首次股票发行。该专利在B公司的账面价值为654.38+50万元，评估值为654.38+50万元。法律规定的剩余服务年限为五年。
相关政策:《企业会计制度》规定:“投资者投入的无形资产，应当按照投资者确认的价值，作为实际成本。但是，投资者首次股票发行接受的无形资产，应当以该无形资产在投资者处的账面价值作为实际成本。”
《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》(以下简称细则)规定:“投资者作为资本或者合作条件投入的无形资产，应当按照评估确认或者合同、协议约定的金额计价。”
差异分析:根据会计制度，甲公司应根据乙公司的账面价值确定专利权的会计入账成本为654.38+0万元..
税法对接受投资的无形资产不作区分，均按评估确认或合同、协议约定的金额计价。因此，A公司应按评估价确认该专利权的计税成本为654.38+0.5万元。在使用年限内，专利权的年度会计摊销额将比应纳税摊销额少65438+万元[(150-100) ÷ 5]，即2002年至2006年，每年应申报减少企业所得税应纳税所得额65438+万元。
例2:C公司委托D公司开发一项非专利技术。2003年7月1日，C公司向银行借款1万元，支付给D公司作为开发费用。2004年6月65438+10月1日，D公司成功开发并交付该非专利技术给C公司使用。非专利技术合同约定的使用年限为4年。(银行贷款年利率为8%)
相关政策:《企业会计制度》规定“购入的无形资产应当按照实际支付的价款作为实际成本”。
国税发[2000]84号规定:“为购建和生产固定资产、无形资产而发生的借款，以及购建相关资产过程中发生的借款费用，应当作为资本性支出计入相关资产成本。”
差异分析:企业会计制度只规定了购建固定资产发生的借款费用应当资本化，而对购建无形资产发生的借款费用没有资本化要求。因此，C公司购买非专利技术的进入成本应为654.38+0万元。
税法规定，购建无形资产过程中发生的借款费用，应当计入无形资产成本。因此，丙公司2003年支付的借款费用40，000元(65，438+000× 8% ÷ 65，438+02× 6)不应在税前列支，应增加应纳税所得额。同时，C公司应确认该非专利技术的应纳税成本为654.38+0.04万元(654.38+0.00+4)，在2004年至2007年摊销期间，C公司每年应申报减少应纳税所得额654.38+0.00万元[(654.38+0.04-654.38+0.00)]
例3:E公司自行开发了一项专利权，2002年和2003年分别支付了200万元和300万元的各项开发费用。2004年6月38日+10月3日，E公司按法定程序申请专利权，并支付注册费等费用20万元。该专利权的法定使用年限为10年。
相关政策:《企业会计制度》规定:“自行开发并按照法定程序申请取得的无形资产，应当按照依法取得时发生的登记费、律师费等费用，作为无形资产的实际成本。研究开发过程中发生的材料费、直接参与开发人员的工资及福利费、开发过程中发生的租金及贷款费用等。，直接计入当期损益。已计入各期费用的研究开发费用，在无形资产取得成功并依法申请权利时，不得予以资本化。”
细则规定，纳税人购买无形资产或者自行开发无形资产(如专利权、商标权、著作权、非专利技术等。)不得直接扣除，但允许以摊销方式逐步扣除。不形成资产的无形资产开发支出部分允许扣除。
差异分析:根据《企业会计制度》的规定，E公司专利权的会计入账成本应为20万元。
税法规定，无形资产的开发支出不得直接扣除。因此，E公司在申报企业所得税时，应增加2002年度应纳税所得额200万元，增加2003年度应纳税所得额300万元。同时，E公司应确认该专利权的应纳税成本为520万元(200+300+20)，在摊销期内每年减少应纳税所得额50万元[(520-20) ÷ 10]。
需要注意的是，如果无形资产的开发支出没有形成资产，那么会计和税法是一致的。但本案中专利权开发支出是跨年度的，在不确定能否成功开发资产的情况下，2002年发生的200万元开发支出仍不能税前扣除，应增加应纳税所得额。如果确认2003年开发失败，无法形成资产，那么可以在税前列支2003年的开发费用300万元，同时申报扣除2002年发生的开发费用，即减少2003年的应纳税所得额200万元。
假设例3中发生的开发费用已经包含在技术开发费用中。国税发[2000]84号文件规定:“纳税人自行开发无形资产，应当准确归集研究开发费用。该无形资产在发生时已经作为研究开发费用直接扣除的，不得分期摊销。”因此，企业自行开发无形资产，符合[1996]041号文件规定的技术开发费用范围，并经主管税务机关审核后已在税前一次性列支的，即使形成了无形资产，也不必将开发费用资本化。
无形资产摊销
例4:假设例2中C公司取得的非专利技术，法律和合同没有约定使用寿命，企业确定的预计使用寿命为5年。
相关政策:《企业会计制度》规定:“合同没有约定受益期，法律没有约定有效期限的，摊销期限不超过65，438+00年”。
《细则》规定:“法律和合同或企业申请中未规定使用年限的，或者自行开发的无形资产，摊销期限不得少于65，438+00年。”
差异分析:非专利技术在企业会计处理中摊销年限为5年，每年摊销20万元(100÷5)。
根据税法规定，企业至少应摊销10年(假设按10年摊销)，每年应摊销10.4万元(104-10)。因此，从2004年开始，第1年至第5年，C公司应申报增加应纳税所得额96000元(20-10.4)，第6年至第10年，C公司应申报减少应纳税所得额104000元(10.4-0)。
例5:F公司与G公司合并，货款合计500万元。G公司可辨认净资产公允价值为450万元。
相关政策:《企业会计准则——无形资产》规定，纳入无形资产核算范围的商誉为外购商誉。购买商誉的成本一般应当按照一个企业购买另一个企业时支付的价款，扣除所购买的可辨认净资产的公允价值后的余额确定。
国税发[2000]84号文件规定，自创或外购商誉不得摊销。
差异分析:这种情况下，F公司应确认商誉的入账价值为50万元(500-450元)。商誉是否应该摊销，如何摊销，目前还存在争议。但是，税法已经明确规定，商誉不得摊销费用。因此，如果在会计处理时摊销，应进行相反的税务调整。
无形资产的转让和处置
例6:仿照例5，假设2007年7月2日，C公司将该非专利技术转让给H公司，获利80万元。
差异分析:C公司转让该非专利技术的会计成本为30万元(100-20×3.5)，税收成本为67.6万元(104-10.4×3.5)。C公司在会计处理时应确认转让收入50万元(80-30元)，税法规定为654.38+02.4万元(80-67.6元)。因此，C公司在2007年申报企业所得税时，应减少应纳税所得额37.6万元(50-12.4)。
例7:继例5，假设2007年7月2日，因该非专利技术被其他技术替代，该非专利技术已无使用价值和转让价值，C公司将其账面价值全部转入当期费用。
差异分析:C公司会计处理时转入当期费用的金额应为30万元。
根据国税发[2003]45号文件，可税前扣除的金额为67.6万元。因此，C公司在2007年度申报企业所得税时，应减少应纳税所得额37.6万元(676.6-30)。
此外，企业通过债务重组取得的无形资产，应当按照中华人民共和国国家税务总局令2003年第6号的规定确定；企业计提无形资产减值准备的，应当按照国税发〔2003〕45号文件的规定进行纳税调整；企业向境外投资或者捐赠无形资产，应当按照号文件的规定进行纳税调整。国家税务总局[2000] 118号文件。国税发[2003]45号。